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Gli effetti del ravvedimento operoso parziale

IL CASO RISOLTO di Cristina Carpenedo

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Nel caso in cui un contribuente abbia versato con ravvedimento solo una parte dell’IMU dovuta in acconto omettendo parte dell’imposta, come si applica la sanzione per tardivo versamento? E’ possibile assumere a riferimento solo parte omessa del tributo e non quella versata con il ravvedimento?

Nel sistema sanzionatorio tributario, l’articolo 13 del d. lgs. 472/97 disciplina la possibilità concessa al contribuente di ravvedersi in caso di versamento tardivo pagando, contestualmente al versamento, una sanzione in misura ridotta rispetto a quella base.

Le diverse situazioni contemplate dalla norma sul ravvedimento e che si applicano a tutti i tributi, compresi quelli locali, prevedono:

  • La riduzione della sanzione ad un decimo del minimo nei casi di mancato pagamento del tributo se esso viene eseguito nel termine di trenta giorni dalla data della sua commissione
  • La riduzione della sanzione ad un nono del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro novanta giorni dalla data dell’omissione o dell’errore
  • La riduzione della sanzione ad un ottavo del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore

Il ravvedimento si caratterizza come forma spontanea e autonoma di adempimento da parte del contribuente mediante versamento contestuale del tributo e delle sanzioni ridotte nella misura sopra descritte che, in caso di obbligo al versamento, assumono a riferimento la misura base indicata nell’articolo 13 del d lgs 471/97.

I tempi del ravvedimento non sono infiniti bensì puntualmente descritti dalla norma di legge, che fissa il termine massimo entro l’anno di omissione.

Nel caso in cui il contribuente versi solo una parte del tributo dovuto, non sarà possibile validare il ravvedimento, in quanto non eseguito nelle rigide prescrizioni di legge. Il pagamento della sanzione in misura ridotta e degli interessi con il riferimento esclusivo alla quota parte del credito non compensata rende inammissibile l’intero ravvedimento operoso.

Infatti, la Corte di Cassazione, con ordinanza  23330/2018 ha sancito che : «In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, ai sensi dell’art. 13, comma 2, del D.Lgs. n. 472/1997, è inammissibile il ravvedimento operoso parziale, in quanto la norma pone come condizioni di perfezionamento della fattispecie tanto la regolarizzazione dell’obbligo tributario, quanto il versamento integrale della sanzione, nella prevista misura ridotta, con il pagamento degli interessi legali, salvo il differimento di trenta giorni laddove, la liquidazione debba essere seguita dall’Amministrazione finanziaria». 

Si aggiunge che il contribuente non potrà nemmeno vantare diritto di quanto eventualmente versato in più. Infatti la Corte di cassazione, con sentenza 29299/2018 ha precisato che l’istituto del ravvedimento operoso, introdotto dall’art. 13 del d.lgs n. 472 del 1997, implica il riconoscimento della violazione e della ricorrenza dei presupposti di applicabilità della sanzione (Sez. 5, Sentenza n. 6108 del 30/03/2016).

Il ravvedimento operoso, implicando il riconoscimento della violazione e della sussistenza dei presupposti di applicabilità della relativa sanzione, è incompatibile con la successiva istanza di rimborso della sanzione versata, ponendosi, una siffatta istanza, in palese contraddizione con la scelta effettuata dal contribuente. Da qui, la logica conseguenza di negare il rimborso della sanzione versata al contribuente che, avvalendosi dell’istituto, abbia implicitamente riconosciuto la violazione e la sussistenza dei presupposti di applicabilità della relativa sanzione.

La possibilità di accettare il ravvedimento operoso parziale, potrebbe essere considerata come misura di agevolazione agli adempimenti da introdurre con potestà regolamentare ai sensi dell’articolo 52 del d lgs 446/97, sulla base della norma che ne consente l’utilizzo individuata nell’articolo 50 della Legge 449/97:

Nell’esercizio della potestà regolamentare prevista in materia di  disciplina delle   proprie  entrate, anche tributarie, le province ed i comuni  possono prevedere specifiche disposizioni volte a semplificare e  razionalizzare il   procedimento di accertamento, anche al fine di ridurre gli adempimenti dei    contribuenti    e    potenziare  l’attività di controllo  sostanziale, introducendo    l’istituto    dell’accertamento  con adesione del  contribuente, sulla   base   dei  criteri stabiliti dal decreto legislativo 19 giugno 1997, n.218,   nonché la possibilità di riduzione delle sanzioni in  conformità con   i principi desumibili dall’articolo 3, comma 133, lettera b,  della legge 23 dicembre 1996, n. 662,  in quanto compatibili.

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