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Presupposti e modalità operative della mediazione tributaria

Dal prossimo 1° aprile sarà operativa la “mediazione tributaria”, la cui disciplina è contenuta nell’articolo 17-bis del Dlgs 546/1992, aggiunto dall’articolo 39, comma 9, del Dl n. 98/2011. Si tratta di un rimedio amministrativo attivabile attraverso la presentazione di un’istanza di annullamento dell’atto impugnato alla competente struttura dell’Agenzia delle Entrate, che va esperito preventivamente da parte del contribuente che intende agire in giudizio, a pena di inammissibilità del ricorso.
Il nuovo istituto non si applica alla generalità delle liti tributarie, essendo circoscritto a determinate tipologie di controversie, individuate dal legislatore sulla base di specifici criteri.
La circolare n. 9/E del 19 marzo offre una puntuale illustrazione dell’ambito di applicazione, anche temporale, dell’istituto, definendone i presupposti e le modalità operative.
L’ambito di applicazione del nuovo istituto

La tipologia delle liti per le quali è obbligatorio attivare la preventiva procedura di mediazione è indicata dallo stesso articolo 17-bis, comma 1, del Dlgs 546/1992, che individua le “controversie di valore non superiore a ventimila euro, relative ad atti emessi dall’Agenzia delle entrate”. La disposizione va letta – secondo l’interpretazione fornita con la circolare – in combinato disposto con il successivo comma 6, che estende al procedimento di mediazione la disciplina sugli atti impugnabili del processo tributario recata dall’articolo 19 del Dlgs 546/1992.

Alla luce delle disposizioni sopra richiamate, tre sono i criteri – si legge nel documento di prassi – scelti dal legislatore, che devono coesistere per l’individuazione delle controversie assoggettate alla nuova procedura:

•la tipologia dell’atto impugnato
•la parte resistente nell’eventuale giudizio
•il valore della lite.

La tipologia dell’atto impugnato

Sono mediabili le controversie concernenti l’impugnazione di atti, emanati dall’Agenzia delle Entrate, ricompresi nell’elencazione di cui all’articolo 19, comma 1, del Dlgs 546/1992. Nella casistica rientrano, in pratica, gli avvisi di accertamento, gli avvisi di liquidazione, i ruoli, i provvedimenti di irrogazione delle sanzioni, i dinieghi e le revoche di agevolazioni, gli atti espressi di diniego alle istanze di rimborso, i provvedimenti di rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari e, più in generale, ogni altro atto per il quale la legge prevede l’autonoma impugnabilità innanzi alle Commissioni tributarie.

La circolare n. 9/E precisa che anche l’impugnazione del silenzio-rifiuto dell’Amministrazione sull’istanza di rimborso di tributi, sanzioni, interessi e accessori – parimenti contemplata nell’elenco dell’articolo 19 – ricade sotto l’operatività del nuovo istituto. L’indirizzo interpretativo tiene conto delle esigenze di parità di trattamento tra il diniego espresso e quello tacito alla restituzione dei tributi, considerata l’equiparazione già realizzata sotto il profilo dell’impugnabilità (dal legislatore che ha ammesso in entrambi i casi la possibilità di tutela giurisdizionale) e nell’intento di evitare che le modalità di esercizio dell’azione giudiziaria promossa dal contribuente possano dipendere, di fatto, dall’Amministrazione, a seconda che quest’ultima si determini, o meno, a denegare il rimborso con un provvedimento espresso.

Restano invece estranee alla procedura della mediazione le controversie concernenti atti che, pur impugnabili innanzi alle Commissioni tributarie e rientranti nell’elenco di cui all’articolo 19 del Dlgs 546/1992, non sono emanati dall’Agenzia delle Entrate. Si tratta, in specie, degli atti riferibili all’attività dell’agente della riscossione, quali le cartelle di pagamento, gli avvisi di intimazione previsti dall’articolo 50, comma 2, del Dpr 602/1973 (che sostituiscono i soppressi avvisi di mora), le iscrizioni di ipoteca immobiliare ex articolo 77 del Dpr 602/1973, il fermo di beni mobili registrati di cui all’articolo 86 del Dpr 602/1973, nonché gli atti relativi alle operazioni catastali.

In proposito, occorre anche considerare che, in base a quanto chiarito dalla circolare n. 9/E, la procedura della mediazione trova applicazione qualora il contribuente intenda impugnare un atto presupposto riconducibile all’attività dell’Agenzia delle entrate, di cui eccepisca la mancata precedente notificazione. Ciò in quanto il comma 3 dell’articolo 19 del Dlgs 546/1992 – direttamente applicabile al procedimento di mediazione – stabilisce che “La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo”. In pratica, dunque, il contribuente è obbligato a presentare preliminarmente l’istanza di mediazione ogni qualvolta, pur impugnando un atto riferibile all’Agente della riscossione, eccepisca la mancata notifica di un atto presupposto emanato dall’Agenzia delle Entrate. In nessun caso sono mediabili le controversie di cui all’articolo 47 del Dlgs 546/1992, in materia di recupero di aiuti di Stato dichiarati incompatibili con l’ordinamento comunitario. La preclusione, espressamente stabilita dal comma 4 dell’articolo 17-bis, è assoluta e prescinde dalla tipologia dell’atto impugnato.

La parte resistente nell’eventuale giudizio

Sono mediabili le liti nelle quali la legittimazione processuale passiva spetti all’Agenzia delle Entrate.
L’affermazione è diretta conseguenza dell’assoggettamento alla mediazione delle controversie avverso gli atti emanati dall’Agenzia delle Entrate, laddove quest’ultima risulta necessariamente parte resistente in giudizio.
Tuttavia, la legittimazione processuale passiva può spettare all’Agenzia delle Entrate anche in caso di impugnazione di atti emanati da un soggetto diverso, quale l’agente per la riscossione. L’esempio classico è quello del contribuente che impugni la cartella di pagamento, eccependo unicamente vizi afferenti al ruolo (che, come prima si è visto, è atto impugnabile, riconducibile all’attività dell’Agenzia delle Entrate). Anche in questo caso, quindi, occorrerà che il contribuente esperisca preventivamente la procedura di mediazione.

Il valore della lite

Sono mediabili le controversie di valore non superiore a 20mila euro. Al fine di verificare la predetta soglia, il valore della lite va calcolato secondo i criteri fissati dall’articolo 12, comma 5, del Dlgs 546/1992, a cui rinvia il comma 3 dell’articolo 17-bis, cioè computando l’importo del tributo contestato, al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con l’atto impugnato; nel caso di atto di irrogazione delle sanzioni o di impugnazione delle sole sanzioni, il valore della lite è dato dall’ammontare delle sanzioni contestate.

Nella circolare si precisa che il valore della controversia si determina con riferimento a ciascun atto impugnato, in considerazione della natura impugnatoria del processo tributario. Pertanto, se l’impugnazione riguarda un unico atto, con il quale si recuperano a tassazione più tributi (per esempio, Irpef e Irap), ai fini del valore della lite si sommano le imposte che hanno formato oggetto di contestazione. In presenza di impugnazione cumulativa, avverso una pluralità di atti impositivi, il valore della lite va individuato con riferimento a ciascuno degli atti impugnati con il ricorso, con la conseguenza che, in relazione agli atti con valore non superiore a 20mila euro, il contribuente è tenuto ad attivare in ogni caso la procedura prevista dall’articolo 17-bis del Dlgs 546/1992.

Quando l’impugnazione concerne il rifiuto, espresso o tacito, alla restituzione di tributi, il valore della controversia corrisponde all’importo del tributo richiesto a rimborso, al netto degli accessori. Nel caso di istanza di rimborso relativa a più periodi d’imposta, il valore della lite si calcola con riferimento all’importo del tributo richiesto a rimborso per il singolo periodo di imposta, dovendosi fare riferimento al singolo rapporto tributario sottostante a ciascun periodo d’imposta.

La circolare n. 9/E esclude dall’ambito di applicabilità della mediazione le controversie di valore indeterminabile, rilevando come la circostanza che l’articolo 17-bis faccia riferimento alla soglia dei 20mila euro lasci presupporre che, ai fini della mediabilità, la controversia debba sempre essere contraddistinta da un valore espressamente individuato. A titolo di esempio, dunque, sono escluse dall’ambito di operatività del nuovo istituto le impugnazioni dei provvedimenti di diniego di iscrizione e di cancellazione dall’Anagrafe unica delle Onlus. Anche le liti vertenti esclusivamente sulla spettanza di un’agevolazione, in quanto indeterminabili nel valore, esulano dal campo di applicazione dell’istituto; se però oggetto di contestazione non sia solamente il diniego o la revoca dell’agevolazione, ma anche il tributo o il maggior tributo contestualmente accertato con l’atto impugnato e/o le relative sanzioni irrogate con il medesimo atto, la lite è mediabile, essendo possibile individuarne il valore nel tributo o maggior tributo contestato, al netto dei relativi interessi e sanzioni.

La decorrenza temporale

Per quanto concerne la decorrenza temporale del nuovo istituto, il comma 11 dell’articolo 39 del DL 98/2011 stabilisce che esso trova applicazione con riferimento “agli atti suscettibili di reclamo notificati a decorrere dal 1° aprile 2012”. Al riguardo, la circolare n. 9/E chiarisce che “Per atti notificati dal 1° aprile 2012 si intendono gli atti ricevuti dal contribuente a decorrere da tale data”, conferendo in tal modo rilevanza alla data in cui la notifica si perfeziona per il notificatario. La tesi dell’Amministrazione recepisce il principio, ora codificato nel terzo comma dell’articolo 149 cpc (aggiunto dall’articolo 2, comma 1, della legge 263/2005), secondo cui “La notifica si perfeziona, per il soggetto notificante, al momento della consegna … all’ufficiale giudiziario e, per il destinatario, dal momento in cui lo stesso ha la legale conoscenza dell’atto” e tiene altresì conto dell’orientamento giurisprudenziale dettato dalla Corte di cassazione, secondo cui “la distinzione dei momenti di perfezionamento della notifica per il notificante e il destinatario può essere invocata quando si tratti di far discendere conseguenze negative per il notificante, non dipendenti dalla sua volontà ma non quando la norma preveda che un termine debba decorrere o un altro adempimento debba essere compiuto dal tempo dell’avvenuta notifica, essendo in tali casi necessario avere riguardo alla effettiva ricezione dell’atto (Cass. 10837/2007)” (Cassazione, 25 ottobre 2011, n. 22084). In favore della richiamata interpretazione depone anche la formulazione dello stesso articolo 17-bis del Dlgs 546/1992, che al comma 1 impone di avviare il procedimento di mediazione a “chi intende proporre ricorso”, cioè a chi ha ricevuto la notifica dell’atto che ritiene illegittimo o infondato.

Sono quindi mediabili gli atti impositivi, notificati a mezzo posta, che il contribuente riceverà a partire da1° aprile 2012, indipendentemente dalla data di avvenuta spedizione. Se oggetto di impugnazione è il rifiuto tacito alla restituzione di tributi, sanzioni, interessi o altri accessori non dovuti, il nuovo istituto trova applicazione qualora, alla data del 1° aprile 2012, non siano decorsi 90 giorni dalla data di presentazione dell’istanza di rimborso. Per converso, non soggiace alla procedura di mediazione la controversia avverso il rifiuto tacito, qualora alla data del 31 marzo 2012 il predetto termine di 90 giorni dalla presentazione della relativa istanza sia già decorso. A tali conclusioni l’Agenzia perviene sulla considerazione che, ai sensi dell’articolo 21, comma 2, del Dlgs 546/1992, la presentazione del ricorso avverso il diniego tacito di rimborso è soggetta al termine dilatorio di 90 giorni, decorrente dalla data di presentazione della domanda di restituzione.

Sonia Fazzini

Fonte: FiscoOggi

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